У той же час до прийняття Федерального закону № 58-ФЗ [4] бухгалтерський і податковий облік мали принципово різні підходи до визначення прямих і непрямих витрат.
У бухгалтерському обліку витрати, пов'язані з виготовленням та продажем продукції, придбанням і продажем товарів, а також витрати, здійснення яких пов'язане з виконанням робіт і наданням послуг, є витратами по звичайних видах діяльності [пункт 5 ПБО 10/99]. Іншими словами, це всі витрати, пов'язані з основними видами діяльності підприємства.
Для бухгалтерського обліку таких витрат застосовують так звані витратні рахунки: 20 «Основне виробництво», 23 «Допоміжні виробництва», 25 «Загальновиробничі витрати», 26 «Загальногосподарські витрати», 29 «Обслуговуючі виробництва та господарства».
При формуванні фінансових результатів діяльності підприємств одним з найважливіших завдань є чітке визначення способів і методів розподілу таких витрат і їх списання на собівартість продукції. Собівартість продукції (робіт, послуг) - це вартісна оцінка використовуваних у процесі виробництва енергії, основних фондів, трудових ресурсів, сировини, матеріалів, палива, природних ресурсів, а також інших витрат на їх виробництво і реалізацію. При цьому всі витрати, що включаються в собівартість продукції, поділяються на прямі і непрямі.
Таким чином, у бухгалтерському обліку під прямими витратами розуміються витрати, пов'язані з виробництвом певного виду продукції (робіт, послуг), які можуть бути прямо і безпосередньо віднесені на їх собівартість. До таких витрат належать практично всі матеріальні витрати, витрати на оплату праці основного виробничого персоналу (і нарахованого за даною оплаті праці єдиного соціального податку), а також суми нарахованої амортизації по основних засобів, які у процесі виробництва продукції (робіт, послуг). У бухгалтерському обліку прямі витрати (крім сум амортизації) відображають на рахунку 20 «Основне виробництво», а величину амортизаційних відрахувань - на рахунку 25 «Загальновиробничі витрати» (План рахунків та Інструкція про застосування Плану рахунків).
Необхідно звернути увагу, що до складу матеріальних витрат включаються всі витрати, пов'язані з виробництвом готової продукції (робіт, послуг), крім тих, які входять до складу інших зазначених вище елементів (вартість витрачених сировини і матеріалів, палива, енергії всіх видів, води, послуги сторонніх організацій (субпідрядників) і т.д.).
Непрямі ж витрати не можуть бути віднесені прямо на собівартість окремих видів продукції (робіт, послуг) і розподіляються відповідно непрямим чином. До такого роду витрат відносяться, насамперед загальновиробничі (загальноцехові), які обліковуються на рахунку 25, і загальногосподарські витрати, що відображаються на рахунку 26 (План рахунків (Інструкція про застосування Плану рахунків)). Інакше кажучи, під непрямими витратами здебільшого розуміються управлінські витрати підрозділів і самої організації (адміністрації).
Зовсім інший підхід до даної проблеми був викладений у податковому законодавстві до прийняття Федерального закону № 58-ФЗ [ст. 318 НК РФ].
Так, податковим законодавством визначався закритий перелік прямих витрат, зокрема:
) матеріальні витрати (причому, не всі, а тільки витрати на придбання сировини і матеріалів, комплектуючих виробів, що піддаються монтажу, і напівфабрикатів, що піддаються додатковій обробці на підприємстві);
) витрати на оплату праці персоналу, який бере участь у процесі виробництва товарів (продукції), виконання робіт, надання послуг, а також суми єдиного соціального податку, нарахованого на зазначені суми витрат на оплату праці. При цьому спірним залишалося питання про включення до складу прямих витрат відрахувань на обов'язкове пенсійне страхування;
) суми нарахованої амортизації по основних засобів, використовуються при виробництві товарів, робіт, послуг.
Відповідно до змін глави 25 НК РФ [1], внесеними Федеральним законом № 58-ФЗ і поширюється на правовідносини, що виникли з 1 січня 2007 року, в даний час підприємства самостійно визначають складу прямих витрат.
Тому в пункті 1 статті 318 НК РФ в даний час приведений тільки приблизний перелік витрат, які можуть бути віднесені до прямих витрат, а саме:
) матеріальні витрати, що визначаються відповідно до підпунктів 1 і 4 пункту 1 статті 254 НК РФ (сировина і матеріали, використовувані у виробництві, комплектуючі вироби, що піддаються монтажу, напівфабрикати, котрі піддаються додатковій обробці на підприємстві);
) витрати на оплату праці персоналу, що у процесі виробництва товарів, виконання робіт, надання послуг, а також суми єдиного соціального податку і витр...
