p>
Нормами ПБО 10/99 не передбачені які-небудь обмеження можливості визнання витрат. У бухгалтерському обліку витрати визнаються в сумі фактично зроблених витрат і відображаються за дебетом рахунків 08 Вкладення у необоротні активи raquo ;, 20 Основне виробництво raquo ;, 26 Загальногосподарські витрати raquo ;, 29 Обслуговуючі виробництва та господарства raquo ;, 44 Витрати на продаж та ін.
У НК існує ряд витрат, які не враховуються в оподаткуванні ні за яких обставин (ст.270 НК РФ).
Деякі витрати при розрахунку НП нормуються. Нормативна величина деяких з цих витрат визначається у твердій сумі або розрахунковим шляхом на підставі таких показників, як виручка, фонд оплати праці, ставки Банку Росії, і може обчислюватися наростаючим підсумком з початку року. Наднормативні витрати можуть повністю виключатися з розрахунку податкової бази по НП звітного і наступного звітних періодів або коригуватися протягом року. На суму понаднормативних витрат треба збільшити бухгалтерський прибуток для отримання податкової бази по НП. Прикладом може служити сума відсотків за позиковими коштами (ст. 269 НК РФ).
Перераховані витрати є постійними різницями, які виключаються з податкової бази поточного і наступного звітного періоду.
Постійна різниця виникає також у випадку, якщо в податковому обліку формуються якісь резерви і за підсумками звітного періоду суми невикористаних резервів включаються до складу позареалізаційних доходів. При цьому в бухгалтерському обліку формування таких резервів не передбачено. У цьому випадку при формуванні резерву в податковому обліку ми маємо витрати, які не враховуються в бухгалтерському обліку, а при включенні суми невикористаного резерву у позареалізаційні доходи в податковому обліку - доходи, які не враховуються в бухгалтерському обліку.
Одночасно в бухгалтерському обліку існують доходи, які не враховуються при розрахунку НП. Зокрема, до таких доходів відносяться:
- доходи у вигляді сум відсотків, отриманих відповідно до вимог статей 78, 79, 176 і 203 НК РФ з бюджету (позабюджетного фонду) (пп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ);
- доходи у вигляді сум кредиторської заборгованості платника податку перед бюджетами різних рівнів (пп. 21 п. 1 ст. 251 НК РФ), списаної або зменшеної відповідно до законодавства Російської Федерації або за рішенням Уряду РФ.
Якщо подібні операції виникли, значить, бухгалтерська прибуток стала більше податкової. Тому її потрібно зменшити. Для цього різницю множать на ставку податку на прибуток і результат відображають такою проводкою:
Д-т 68, субрахунок Розрахунки з податку на прибуток К-т 99, субрахунок Постійний податковий актив - Нарахований постійний податковий актив.
Таким чином, постійні різниці - це:
- доходи (витрати), що формують бухгалтерський прибуток (збиток) і не беруть участі у формуванні податкової бази по НП,
- доходи (витрати), що формують податкову базу по НП і не беруть участі у формуванні бухгалтерського прибутку (збитку).
Постійні різниці можуть призводити до збільшення або до зменшення оподатковуваного прибутку в порівнянні з бухгалтерською.
На основі постійних різниць (ПР) розраховується показник постійне податкове зобов'язання (ПНО). Під ним розуміється сума податку на прибуток, яку необхідно доплатити до бюджету у зв'язку з тим, що частина витрат не може бути врахована для цілей оподаткування. Це збільшення податкових платежів з податку на прибуток у звітному періоді в порівнянні з сумою податку, розрахованої виходячи з бухгалтерської прибутку (п.7 ПБУ 18/02).
Зворотний показник - постійний податковий актив (ПНА). Це сума податку на прибуток, на яку потрібно зменшити заборгованість бюджету з податку на прибуток у звітному періоді в порівнянні з сумою податку, яка розраховується виходячи з бухгалтерської прибутку у зв'язку з тим, що частина доходів не враховується, для цілей оподаткування.
Постійне податкове зобов'язання (активи) утворюється, коли в організації є витрати або доходи, що враховуються для цілей бухгалтерського обліку, але не включаються до розрахунку податку на прибуток.
Величина постійного податкового зобов'язання (ВНО) або активу (ПНА) розраховується за формулою:
ПНО (ПНА)=ПР х Ставка податку на прибуток
де ПР - постійні різниці.
Облік постійних податкових зобов'язань (ПНО) та активів (ПНА) слід вести на рахунку 99 «Прибуток і збитки» на окремому субрахунку «Постійне податкове зобов'язання» або «Постійний податковий актив».
